上市公司審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析

　　隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的迅速發(fā)展和國(guó)企改革的進(jìn)一步深化，我國(guó)企業(yè)改組上市的步伐明顯加快了。上市公司的年度報(bào)告、盈利預(yù)測(cè)、資產(chǎn)評(píng)估等都要注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其進(jìn)行鑒證，這無(wú)疑為注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)開拓了更廣闊的空間，但同時(shí)也增大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。近幾年來(lái)，有關(guān)上市公司審計(jì)的訴訟案件大大增加，就說明了這一問題，如深圳“原野”事件、北京“中誠(chéng)”事件、山東“石油大明”事件以及海南“瓊民源”事件等，都是由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在上市公司審計(jì)中的重大審計(jì)過失，而被政府有關(guān)部門處罰的典型事件，在社會(huì)上引起了很大的反響。因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)上市公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)必須對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有一個(gè)清醒的認(rèn)識(shí)。
 
    從我國(guó)目前情況看，上市公司在以下狀況或業(yè)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能面臨較大風(fēng)險(xiǎn)：
 
    第一，關(guān)聯(lián)方交易。沒有識(shí)別關(guān)聯(lián)方交易是導(dǎo)致審計(jì)失敗的常見例子。有的上市公司通過關(guān)聯(lián)方交易將巨額虧損轉(zhuǎn)移到不需審計(jì)的關(guān)聯(lián)企業(yè)，從而隱瞞其真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。有的上市公司則與其關(guān)聯(lián)企業(yè)杜撰一些復(fù)雜交易，單從會(huì)計(jì)方法上看，其利潤(rùn)的確認(rèn)過程完全合法，但它卻永遠(yuǎn)不會(huì)實(shí)現(xiàn)。已受處罰的瓊民源公司，其5.4億元的非常收益和6.57億元的新增資本公積金就是通過關(guān)聯(lián)交易取得的。由于關(guān)聯(lián)交易的復(fù)雜性及內(nèi)部控制、審計(jì)測(cè)試的固有限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師并不能保證發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方及其交易的所有錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)此類交易的合法性、公約性應(yīng)予以特別關(guān)注。
 
    第二，非常交易。不少上市公司為避免三年虧損摘牌或?yàn)檫_(dá)到規(guī)定的配股條件，常常采用非常交易，如轉(zhuǎn)讓股權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)或土地使用權(quán)、年末發(fā)生非常銷售業(yè)務(wù)、收取政府補(bǔ)貼等，從而獲取非常收益，以期公司業(yè)績(jī)得到一次性改觀。對(duì)于這些非常交易的合法法、有效性、公允性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)給予適當(dāng)關(guān)注，否則，就可能遺留巨大的風(fēng)險(xiǎn)隱患。
 
    第三，非貨幣性交易。有許多上市公司的交易業(yè)務(wù)是非貨幣性的，如轉(zhuǎn)讓土地、股權(quán)等巨額資產(chǎn)，沒有現(xiàn)金流入，只是借記“應(yīng)收款”，同時(shí)確認(rèn)轉(zhuǎn)讓利潤(rùn)。還有一些公司通過非法渠道將資金拆借出去，或者將資金投入子公司，這些資金或資本實(shí)際上已難以收回，也沒有現(xiàn)金流入，卻仍在以此確認(rèn)利息收入或投資收益。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)公司的主要收入是非貨幣性的，其正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力和獲利能力就應(yīng)當(dāng)受到懷疑。
 
    第四，資產(chǎn)重組。近兩年來(lái)，上市公司的資產(chǎn)重組行為越來(lái)越多，不可否認(rèn)重組在企業(yè)擴(kuò)大經(jīng)營(yíng)規(guī)模、改善資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等方面的積極作用，但一些上市公司實(shí)施了“突擊重組”的戰(zhàn)略，或者說是“報(bào)表重組”，重組后上市公司業(yè)績(jī)?cè)诙唐趦?nèi)會(huì)大幅度改善，但實(shí)際上增加的只是“業(yè)績(jī)幻覺”�！碍偯裨础笔录�就是假借重組實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的轉(zhuǎn)移，虛構(gòu)業(yè)績(jī)，這為注冊(cè)會(huì)計(jì)師敲響了警鐘。另外，資產(chǎn)重組審計(jì)是一項(xiàng)復(fù)雜的業(yè)務(wù)，涉及許多問題，如股權(quán)變更的標(biāo)志是什么?如何確定重組購(gòu)買日?重組相關(guān)公司的優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)、不良資產(chǎn)的計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是否一致?資產(chǎn)置換、注入優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)、剝離不良資產(chǎn)、剝離非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理是否合法、合規(guī)和公允?被購(gòu)并方的債權(quán)、債務(wù)是否真實(shí)?是否存在或有負(fù)債或損失?對(duì)關(guān)聯(lián)單位、關(guān)聯(lián)交易的界定是否準(zhǔn)確?對(duì)關(guān)聯(lián)交易的計(jì)價(jià)和會(huì)計(jì)處理是否正確?等等。這些問題的存在，大大增加了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)難度和風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)予多加謹(jǐn)慎。 

    第五，會(huì)計(jì)方法與會(huì)計(jì)估計(jì)變更。會(huì)計(jì)應(yīng)遵循一貫性原則，但并不是說絕對(duì)不能變更會(huì)計(jì)方法和會(huì)計(jì)估計(jì)，只要有根據(jù)，會(huì)計(jì)變更是允許的。但有時(shí)上市公司也會(huì)利用會(huì)計(jì)變更來(lái)操縱利潤(rùn)，較為普遍的作法是改變長(zhǎng)期投資處理方法及合并報(bào)表范圍，如某上市公司1996年擁有被投資企業(yè)51％的股權(quán)，在被投資企業(yè)盈利的情況下，由成本法改為權(quán)益法并納入合并報(bào)表；1997年被投資企業(yè)虧損，該公司對(duì)外出售2％的股權(quán)又由權(quán)益法改為成本法，從而順利達(dá)到凈資產(chǎn)收益率10％的配股資格線。另外，上市公司也往往在折舊、存貨計(jì)價(jià)、壞賬準(zhǔn)備等方法上“尋求對(duì)策”。若上市公司的會(huì)計(jì)變更明顯不合理，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師又不表示不同意見，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)承擔(dān)相當(dāng)責(zé)任。 

    第六，期后事項(xiàng)與或有事項(xiàng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)上市公司期后事項(xiàng)及或有事項(xiàng)保持高度的職業(yè)敏感，不可輕易放過任何“蛛絲馬跡”。這方面的問題包括：上市公司期后投資決策出現(xiàn)較大失誤，投資效益很差，連續(xù)出現(xiàn)巨額虧損或營(yíng)運(yùn)資本減損，使公司持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力受到懷疑；存在重大不確定因素，如所得稅減免無(wú)法估計(jì)、法律訴訟等；資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生了諸如合并、清算等重大事件；存在應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)、應(yīng)收賬款抵押、通融票據(jù)和其他債務(wù)擔(dān)保；上市公司披露的相關(guān)資料與審計(jì)附送資料不一致；等等。
 
    此外，復(fù)雜的控股關(guān)系、跨地區(qū)交易、非法或非規(guī)范的融資行為、所審客戶的股票在二級(jí)市場(chǎng)的異常波動(dòng)都容易產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，應(yīng)受到注冊(cè)會(huì)計(jì)師的特別關(guān)注。